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永住権放棄と出国税 (Exit Tax): 長期グリーンカード保有者の対象判定とForm 8854完全ガイド

/ Blog (JP), U.S. Tax Law / By

はじめに

アメリカ合衆国の永住権、通称「グリーンカード」は、多くの人々にとってアメリカでの生活やビジネスの基盤となります。しかし、その保有期間が長くなるにつれて、将来的にアメリカ国外へ移住し、永住権を放棄する際に特別な税務上の義務が発生する可能性があります。特に、グリーンカードを長期間保有していた方が永住権を放棄する場合に直面するのが、通称「出国税 (Expatriation Tax)」または「Exit Tax」と呼ばれる制度です。この税制は、特定の条件を満たす永住権放棄者（「被適用出国者 (Covered Expatriate)」）に対し、保有する全世界の資産を時価で売却したとみなし、その含み益に対して課税するという非常に重要なものです。本記事では、この出国税の対象判定、具体的な計算方法、そして必要となる税務申告書であるForm 8854について、読者が完全に理解できるよう網羅的かつ詳細に解説します。

出国税の基礎知識

永住権の放棄は、単に移民局に書類を提出する行為にとどまらず、アメリカの税務上の居住者としての地位を終了させる行為でもあります。この税務上の居住者としての地位を終了させることを「出国 (Expatriation)」と呼び、それに伴い課される税金が「出国税 (Expatriation Tax)」です。

長期居住者 (Long-Term Resident: LTR) とは？

出国税の対象となるのは、主に「長期居住者 (Long-Term Resident: LTR)」と呼ばれる永住権保有者です。LTRとは、過去15年間のうち少なくとも8年間、アメリカの適格永住者（グリーンカード保有者）であった個人を指します。この8年間は連続している必要はなく、断続的な期間でも合計で8年を超えればLTRとみなされます。例えば、2005年にグリーンカードを取得し、2012年に一度放棄したが2015年に再取得し、2023年に再び放棄する場合、合計15年間のうち15年（2005-2012の8年と2015-2023の9年）グリーンカードを保有しているため、LTRに該当します。この「8年ルール」が、出国税の適用を判断する最初の重要なステップとなります。

被適用出国者 (Covered Expatriate) とは？

全ての長期居住者が出国税の対象となるわけではありません。長期居住者が永住権を放棄する際に、以下の3つのテストのうちいずれか一つでも該当する場合、「被適用出国者 (Covered Expatriate)」とみなされ、出国税の対象となります。

  1. 純資産テスト (Net Worth Test): 永住権放棄日における全世界の純資産額が200万ドル以上である場合。この純資産には、不動産、有価証券、銀行預金、退職金口座、信託財産、個人事業の資産など、あらゆる種類の資産が含まれ、負債を差し引いた後の金額で評価されます。
  2. 平均年間所得税額テスト (Average Annual Net Income Tax Liability Test): 永住権放棄前の5年間における平均年間所得税額（連邦所得税）が、IRSが定める基準額（2023年の場合19万ドル、2024年の場合20万4千ドル）を超過する場合。この金額は、実際に支払った税額ではなく、申告書上の「Net Income Tax」の金額を指します。
  3. 税務コンプライアンス認定テスト (Tax Compliance Certification Test): 永住権放棄前の5年間、全ての連邦税法上の義務（所得税申告、情報申告など）を適切に履行したことをIRSにForm 8854で認定できない場合。これは、たとえ純資産が少なく、所得税額が基準以下であっても、過去の税務申告に不備があったり、未申告の期間があったりすると、このテストに抵触し、被適用出国者とみなされる可能性があります。

これらのテストは非常に厳格であり、一つでも条件を満たすと出国税の対象となるため、永住権放棄を検討する際には事前の慎重な確認が不可欠です。

出国税の詳細解説：マーク・トゥ・マーケット・ルール

被適用出国者と判定された場合、「マーク・トゥ・マーケット・ルール (Mark-to-Market Rule)」が適用されます。これは、永住権放棄日の前日に、保有する全世界の全ての資産を時価で売却し、直ちに再取得したものとみなすという架空の取引を仮定するルールです。この架空の売却によって生じる含み益に対して、通常のキャピタルゲイン税率で課税されます。

課税対象となる資産

課税対象となる資産は、アメリカ国内外に所在するあらゆる種類の資産です。具体的には以下のものが含まれます。

  • 不動産（自宅、投資用物件など）
  • 株式、債券、投資信託などの有価証券
  • 銀行預金、投資口座の現金
  • 退職金口座（IRA, 401(k)など）
  • 繰延報酬（未払いのボーナス、ストックオプションなど）
  • 信託財産（Beneficiary Interest in a Trust）
  • 個人事業の資産
  • 貴金属、美術品などのコレクティブル

ただし、IRSが毎年発表する一定の年間控除額（2023年は86万9千ドル、2024年は89万ドル）が設けられており、この金額まではマーク・トゥ・マーケットの利益から控除することができます。この控除は、損失が発生した資産には適用されず、利益が発生した資産の総額からのみ控除されます。

特定の資産に対する特別なルール

1. 退職金口座 (Specified Tax-Deferred Accounts)

IRAや401(k)のような「特定の税繰延口座 (Specified Tax-Deferred Accounts)」は、永住権放棄日に全額が分配されたものとみなされ、通常の所得税率で課税されます。ただし、これらはマーク・トゥ・マーケットの年間控除の対象外です。また、アメリカ国外の年金や退職金制度も、アメリカの税法上同様の繰延口座とみなされる場合、同様のルールが適用される可能性があります。

2. 繰延報酬 (Deferred Compensation)

未受領のボーナス、ストックオプション、年金などの「繰延報酬 (Deferred Compensation)」は、放棄日にその現在価値が支払われたものとみなされ、通常の所得税率で課税されます。ただし、このカテゴリーの繰延報酬については、被適用出国者でない受益者に対して支払われる場合、源泉徴収税の対象となる可能性があります。

3. 信託財産 (Interests in Nongrantor Trusts)

自身が設定者ではない信託（Nongrantor Trust）の受益者である場合、永住権放棄時にその信託財産から得られる将来の利益の現在価値が計算され、課税対象となります。

Form 8854, Initial and Annual Expatriation Statement

永住権を放棄する全ての長期居住者は、被適用出国者であるか否かに関わらず、Form 8854「Initial and Annual Expatriation Statement」をIRSに提出する義務があります。このフォームは、永住権放棄の事実、長期居住者であるかどうかの情報、そして被適用出国者テストの結果をIRSに報告するためのものです。このフォームを適切に提出しなかった場合、多額のペナルティが課される可能性があります。また、被適用出国者でないことを証明するためにも、このフォームの提出は非常に重要です。

例外規定

特定の条件下では、長期居住者であっても被適用出国者とみなされない例外規定が存在します。

  • 二重国籍者 (Dual Citizens at Birth): 生まれながらにしてアメリカと他国の二重国籍者であり、過去15年間のうちアメリカに10年未満しか居住していなかった場合。
  • 未成年者 (Certain Minors): 18歳半未満で永住権を放棄し、過去15年間のうちアメリカに10年未満しか居住していなかった場合。

これらの例外規定は非常に限定的であり、適用には厳密な条件を満たす必要があります。

具体的なケーススタディ・計算例

ケーススタディ1：純資産テストに該当する長期居住者

佐藤さんは、2005年にグリーンカードを取得し、2023年末に永住権を放棄することを決定しました。放棄日における佐藤さんの全世界の純資産は以下の通りです。

  • アメリカ国内の自宅（時価）：150万ドル（取得原価：70万ドル）
  • 日本国内の投資用マンション（時価）：80万ドル（取得原価：50万ドル）
  • アメリカの証券口座（時価）：40万ドル（取得原価：25万ドル）
  • 日本の銀行預金：20万ドル
  • アメリカの401(k)口座残高：30万ドル
  • 負債（住宅ローンなど）：50万ドル

純資産の計算：
(150万 + 80万 + 40万 + 20万 + 30万) – 50万 = 270万ドル

佐藤さんの純資産は270万ドルであり、200万ドルの基準を超過しているため、「被適用出国者」と判定されます。

出国税（マーク・トゥ・マーケット）の計算例（2023年の年間控除額86万9千ドルを使用）：

  1. 自宅: 150万ドル – 70万ドル = 80万ドルの含み益
  2. 日本マンション: 80万ドル – 50万ドル = 30万ドルの含み益
  3. 証券口座: 40万ドル – 25万ドル = 15万ドルの含み益
  4. 銀行預金: 含み益なし

合計含み益: 80万 + 30万 + 15万 = 125万ドル
マーク・トゥ・マーケット控除適用後: 125万ドル – 86万9千ドル = 38万1千ドル

この38万1千ドルに対して、通常のキャピタルゲイン税率が適用されます。

401(k)口座: 30万ドルは全額が分配されたものとみなされ、通常の所得税率で課税されます（マーク・トゥ・マーケット控除は適用されません）。

ケーススタディ2：税務コンプライアンス認定テストに該当する長期居住者

田中さんは、2010年にグリーンカードを取得し、2023年に放棄を検討しています。純資産は100万ドル、過去5年間の平均年間所得税額もIRS基準以下でした。しかし、過去に海外銀行口座の報告義務（FATCAやFBAR）を怠っていた期間があり、Form 8854で「過去5年間の税務コンプライアンスを完全に満たしている」と宣誓することができませんでした。

この場合、田中さんは純資産テストも平均年間所得税額テストも満たしていませんが、税務コンプライアンス認定テストに抵触するため、「被適用出国者」と判定され、同様にマーク・トゥ・マーケット・ルールが適用され、出国税の対象となります。このケースは、コンプライアンスの重要性を示す典型的な例です。

出国税のメリットとデメリット

メリット

  • 将来の米国税務負担からの解放: 被適用出国者でなくなった場合、原則として米国の市民権や永住権に基づく全世界所得課税の対象外となります。これにより、将来的な申告義務や税務コンプライアンスの負担が軽減されます。
  • 資産計画の明確化: 出国税の計算を通じて、自身の全世界の資産状況と潜在的な税務リスクを正確に把握することができます。

デメリット

  • 高額な税負担: 一度に出国税が課されるため、多額の税金が発生する可能性があります。特に含み益の大きい資産を多く保有している場合、その影響は甚大です。
  • 複雑な手続きと専門知識の必要性: 出国税の計算、Form 8854の作成、関連する税務申告は非常に複雑であり、専門的な税務知識が不可欠です。
  • 将来の米国源泉所得への影響: 被適用出国者となった場合、米国に源泉を持つ一部の所得（例：米国不動産の賃貸収入など）に対しては、非居住外国人として引き続き米国で課税される可能性があります。また、元被適用出国者からの贈与や遺贈を受け取る米国の居住者には、受贈者課税（Section 2801 tax）が適用される場合があります。

よくある間違い・注意点

  • 純資産の過小評価: 不動産や未公開株、退職金口座、信託受益権など、評価が難しい資産の時価を正確に把握せず、純資産を過小評価してしまうケースが多く見られます。全世界の資産が対象であることを忘れてはなりません。
  • 過去の税務コンプライアンスの軽視: 過去5年間の税務申告に不備や漏れがあった場合、自動的に被適用出国者となるリスクがあります。FBAR (FinCEN Form 114) やFATCA関連の申告漏れもこれに含まれます。
  • Form 8854の未提出: 被適用出国者であるか否かに関わらず、永住権を放棄する全ての長期居住者はForm 8854を提出する必要があります。これを怠ると、1万ドルのペナルティが課される可能性があります。
  • 出国税の計画不足: 永住権放棄は、数年がかりの計画を要する複雑なプロセスです。直前になって税務上の影響を考慮し始めるのは遅すぎます。
  • 州税の考慮漏れ: 連邦の出国税だけでなく、州の居住者としての地位を終了させる際の州税上の影響も確認する必要があります。

よくある質問 (FAQ)

Q1: 出国税を避けるために、永住権放棄前に資産を贈与することは可能ですか？

A1: いいえ、通常は有効な回避策とはなりません。永住権放棄の直前に多額の資産を贈与した場合、その贈与は「脱税目的の贈与」とみなされ、贈与者である被適用出国者に対して贈与税が課される可能性があります。また、贈与された資産が贈与者の純資産計算に含まれる可能性もあります。計画的な資産移転は、専門家と相談の上、慎重に進める必要があります。

Q2: 一度永住権を放棄し、出国税を支払った後、再びアメリカに戻ってグリーンカードを再取得することはできますか？

A2: 理論上は可能ですが、非常に困難です。永住権を放棄した経緯、特にそれが税務上の理由によるものであった場合、再度のグリーンカード取得申請において、移民局から「アメリカに永住する意思がない」と判断されるリスクが高まります。また、被適用出国者となった場合、米国への入国が制限される可能性もあります（ただし、これは税務上の問題であり、移民法上の問題とは異なります）。

Q3: グリーンカードを保有していない非米国市民が、アメリカを離れる際に「出国税」の対象となることはありますか？

A3: いいえ、通常の意味での「出国税 (Expatriation Tax)」は、米国市民または長期居住者（グリーンカード保有者）にのみ適用されます。グリーンカードを保有していない非米国市民は、通常、米国税法上の非居住外国人として扱われ、米国源泉所得に対してのみ課税されます。そのため、アメリカから出国する際に、全世界の資産に対してマーク・トゥ・マーケット課税がされることはありません。ただし、米国籍を放棄する二重国籍者や、永住権を取得する予定のない長期滞在者（Substantial Presence Testに該当する者）が税務上の居住者資格を終了させる際には、別のルール（Dual-Status Alien Rulesなど）が適用される場合があります。

まとめ

アメリカの永住権放棄に伴う出国税（Exit Tax）は、特に長期グリーンカード保有者にとって、多額の税負担や複雑な手続きを伴う重要な税務イベントです。被適用出国者となるかどうかの判定は、純資産、過去の所得税額、そして何よりも過去5年間の税務コンプライアンスの状況によって決まります。この税制は、単なる手続きではなく、全世界の資産に影響を及ぼすため、永住権放棄を検討する際には、必ず経験豊富な米国税理士や国際税務専門家と事前に相談し、十分な計画を立てることが不可欠です。適切なアドバイスと準備があれば、予期せぬ税務上の問題や多額のペナルティを回避し、スムーズな出国プロセスを実現することができます。

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